Кратко о некоторых весьма распространённых заблуждениях, которые не перестают быть заблуждениями из-за того, что они достаточно сильно распространены.
Налоговые обязательства в балансе
Речь пойдёт о налогах, связанных с выплатой заработной платы. В частности, о социальном налоге и обязательных платежах по страхованию от безработицы, которые платит работодатель.
Если заработная плата за декабрь выплачивается в январе, то в таком случае и сама заработная плата, и социальный налог, а также платежи работодателя по обязательному страхованию от безработицы включаются в состав затрат декабря, и в балансе, составленном по состоянию на 31 декабря, приходится отражать обязательства по этим налогам.
Зачастую многие бухгалтеры отражают эти обязательства почему-то не в статье «Налоговые обязательства / Maksuvõlad», а в статье «Прочие обязательства / Muud võlad». Почему? Неужели налоговые обязательства перестают быть таковыми только из-за того, что срок их исполнения приходится не на 10 января, а на 10 февраля?
На вопрос «Почему» такие бухгалтеры порой отвечают, что, дескать, иначе налоговые обязательства в балансе не совпадут с данными Налогового и таможенного департамента. Но довод-то этот совершенно несостоятелен. А что делать, если эстонское коммерческое товарищество занимается предпринимательской деятельностью не только в Эстонии, но и в другой стране, и у него там возникают налоговые обязательства в соответствии с законами той страны? Что, в таком случае, руководствуясь приведённым доводом, эти налоговые обязательства в балансе тоже нужно «запихнуть» в прочие обязательства (или выразимся помягче – «запрятать» среди прочих обязательств)? Нет, конечно. Налоговые обязательства, конечно же, в любом случае подлежат отражению в статье «Налоговые обязательства / Maksuvõlad». И в том случае, если срок их исполнения приходится не на 10 января, а на 10 февраля, и в том случае, если это обязательства по налогам не перед эстонской налоговой службой, а перед налоговой службой иной страны.
Обязательства по договору лизинга в балансе
Рассмотрим отражение в бухгалтерском учёте и годовом бухгалтерском отчёте обязательств лизингополучателя, возникающих на основании договора лизинга. Возьмём для примера простейшую и бесспорную ситуацию, когда договор лизинга заключён на пять лет, и на основании этого договора лизингополучатель в конечном итоге становится собственником предмета договора лизинга.
В описанном случае все без исключения эстонские бухгалтеры отражают в бухгалтерском учёте приобретённую вещь (в качестве объекта основного материального имущества) и возникшее на основании договора лизинга заёмное обязательство.
Что происходит дальше? А дальше от лизинговой компании поступают ежемесячные счета по уплате лизинговых платежей. В этих счетах отражаются следующие суммы:
(i) возмещение затрат лизингодателя на приобретение и передачу предмета лизинга лизингополучателю. Эта часть платежей когда называется „Osamakse“, когда „Põhimakse“, а когда „Põhiosamakse“. По сути своей это ни что иное как возврат лизинговой компании кредита, полученного от неё не деньгами, а вещами, и
(ii) подлежащий оплате интресс, то есть доход лизинговой компании на средства, вложенные в финансирование приобретения вещи, переданной лизингодателю.
Между делом заметим, что в описанном здесь случае в ежемесячных счетах, поступающих от лизинговой компании, налога с оборота нет и быть не может, так как в приведённом примере возникает оборот не услуги, а товара, и возникает он в самом начале действия договора при передаче товара.
Что делает подавляющее большинство бухгалтеров с этими ежемесячными счетами, поступающими от лизинговой компании? Отражает их как счёт поставщика с использованием соответствующего модуля бухгалтерской программы.
Если поступивший в декабре счёт в декабре же и оплачен, то обычно не возникает никаких проблем. А если нет? Если счёт поступил и отражён в декабре, но по каким-то причинам оплачен в январе, то, как было отмечено выше, в подавляющем большинстве случаев часть обязательств по оплате так называемых «основных платежей» („Osamakse“, „Põhimakse“, или „Põhiosamakse“- не важно, как они называются) бухгалтером переносится с бухгалтерского счёта, на котором отражаются обязательства по договору лизинга, на счёт обязательств перед поставщиками. Многие ли бухгалтеры об этом вспоминают при составлении баланса? Увы, буквально единицы. Чаще всего в результате этого в балансе, составленном по состоянию на 31 декабря, небольшой «кусочек» обязательств по договору лизинга почему-то так и остаётся в составе обязательств перед поставщиками. Хотя он вообще-то должен быть отражён в статье «Kapitalirendikohustised / Обязательства по финансовой аренде» в составе заёмных обязательств.
В балансе в составе обязательств перед поставщиками отражаются также и обязательства по интрессам, несмотря на то, что для отражения обязательств по интрессам в предусмотрена иная, специальная статья, которая называется «Intressivõlad / Обязательства по интрессам».
Дорогие бухгалтеры, разве заёмные обязательства, возникшие в результате заключения договора лизинга, перестают быть заёмными обязательствами и превращаются в обязательства перед поставщиками только из-за того, что срок их исполнения приходится на следующий месяц? И разве по этой же самой причине обязательства по интрессам перестают быть таковыми и превращаются в обязательства перед поставщиками?
«Воздух» в балансе
Счета на предоплату. Они часто поступают и часто выдаются. И практически всегда отражаются в бухгалтерском учёте. Сразу же. Не важно, возникает необходимость в этом отражении или нет.
Весьма распространённая ситуация: получен счёт на предварительную оплату за товар; товар можно будет забрать после оплаты; но если предоплата так и не будет сделана, то ровным счётом ничего не случится – у лица, выдавшего счёт на предоплату, не возникнет никаких оснований для востребования денег с того, кому счёт выдан; а предприниматель, получивший этот счёт, его просто не оплатит и товар не получит (нельзя исключать, что в другом месте нужный товар нашёлся по более низкой цене).
В описанной ситуации полученный счёт на предоплату почему-то чаще всего в бухгалтерском учёте отражается. Отражается следующим образом: Д предоплата за товар, К обязательства перед поставщиками. Если к отчётной дате счёт не оплачен, то несуществующая ещё «предоплата» отражается в активе баланса с отражением в пассиве несуществующего обязательства перед поставщиком. Баланс благополучно заполняется несуществующими ещё активами и несуществующими ещё обязательствами, то есть по сути – «воздухом».
В описанной выше ситуации было бы правильнее не отражать счёт на предоплату в бухгалтерском учёте. Если же он всё-таки по каким-то причинам отражён, то при составлении годового отчёта необходимо проявить бдительность и не допустить отражения в балансе не существующих активов и не существующих обязательств.
Отражение в балансе предварительной оплаты
Предварительно предприниматели платят часто – платят за товар, за услуги, за аренду, за основное имущество… За что только не платят! Конечно же, если деньги предварительно выплачены, то это событие должно быть отражено в бухгалтерском учёте. Поэтому бухгалтеры отражают совершённые предоплаты в бухгалтерском учёте. Отражаются они также и в балансе, если к отчётной дате то, за что была выплачена предоплата, оказалось ещё не полученным.
И где же, в какой именно статье баланса чаще всего доводится видеть чуть ли не все требования, возникшие в результате совершённых предоплат? Нетрудно угадать с первого раза. Почему-то в статье «Ettemaksed / Предоплаты» в составе требований и предоплат (Nõuded ja ettemaksed). В этой статье можно увидеть предоплату и за товар, и за сырьё и материалы, и за автомобиль, и даже за объект недвижимости, несмотря на то, что им там совсем не место. Для отражения этих предоплат в балансе предусмотрены совершенно иные места: в составе запасов имеется статья «Предоплата за запасы / Ettemaksed varude eest», в составе основного материального имущества имеется статья «Предоплата / Ettemaksed». Увы, к сожалению, в предложенных формах годовых бухгалтерских отчётов не имеется соответствующей статьи в составе инвестиционной недвижимости, но это никак не может служить оправданием для отражения предоплаты за инвестиционную недвижимость в составе оборотного имущества в статье «Ettemaksed / Предоплаты».
Название стати («Ettemaksed / Предоплаты») ещё не является основанием для отражения в этой статье всех подряд и всех без исключения предварительных оплат. Для того, чтобы отразить требование, возникшее в результате выплаченной предварительной оплаты, необходимо вникнуть в суть платежа и понять, за что та или иная предоплата была сделана.
Требования, возникшие вследствие выплаты залоговой суммы
В числе прочего в статье «Ettemaksed / Предоплаты» почему-то очень часто встречаются требования, возникшие вследствие выплаты залоговой суммы (tagatisraha). По-русски залоговая сумма правильно называется обеспечительный платёж. Только боюсь, наши бухгалтеры не очень-то привычны к использованию этого термина, поэтому ниже вместо совсем правильного термина «обеспечительный платёж» будет использоваться более понятный эстонским бухгалтерам термин «залоговая сумма».
С выплатами залоговых сумм приходится сталкиваться довольно часто. Чаще всего залоговые суммы выплачивают арендаторы арендодателям на основании договоров аренды. Тем самым обеспечиваются будущие обязательства арендаторов перед арендодателями. Если арендатор не исполнит своих обязательств, арендодатель сможет удовлетворить свои требования за счёт полученной от арендатора залоговой суммы.
Но если арендатор добросовестно исполняет все свои обязательства, то по окончании договора аренды залоговая сумма будет ему возвращена. Либо она может быть зачтена в качестве оплаты последнего счёта за аренду.
Залоговые суммы могут быть, конечно же, выплачены и в иных случаях на основании как договоров, так и закона. Залоговая сумма – очень удобный способ обеспечения обязательств небольшого размера. Наверное, немного имеется предпринимателей, которым не пришлось ни разу столкнуться со сложностями востребования с должников небольших сумм. Довольно сложная задача. А залоговая сумма позволяет это исключить или же хотя бы уменьшить потери от неоплаченных счетов.
Вернёмся к отражению в бухгалтерском учёте и годовом бухгалтерском отчёте требований, возникших в результате выплаты залоговых сумм. Почему очень многие бухгалтеры отражают эти требования в составе расходов будущих периодов? Вопрос этот риторический. Уважаемые бухгалтеры, это никак не расходы будущих периодов. И даже не предоплаты. Это – самые элементарные прочие требования. Если все обязательства, которые обеспечены залоговой суммой, будут исполнены, то деньги вернутся. И, кстати сказать, зачастую эти прочие требования подлежат отражению в составе не оборотного имущества, а основного. К примеру, если залоговая сумма выплачена на основании договора аренды, заключённого сроком на пять лет, то и вернётся она не ранее, чем по истечении пяти лет.
Функциональная валюта
В последнее время в эстонский коммерческий регистр внесено немало коммерческих товариществ, которых с Эстонией связывают только два обстоятельства: (i) тот самый факт, что они внесены в Эстонский коммерческий регистр, и (ii) отношения с эстонской обслуживающей бухгалтерской компанией, которая оказывает бухгалтерские услуги, составляя в числе прочего годовые отчёты. Вся деятельность таких коммерческих товариществ протекает «где-то», и занимается этой деятельностью «кто-то». В отчётах таких коммерческих товариществ зачастую не видно и следов каких-либо затрат на ведение этой деятельности. Если это торговая деятельность, то в отчёте о прибыли такого коммерческого товарищества можно увидеть доходы от продажи товара и затраты на приобретение проданного товара. Плюс расходы на бухгалтерские услуги. Такая же картина наблюдается и при ведении иных видов деятельности, к примеру, финансовой деятельности, или при оказании каких-либо услуг (экспедиторских хотя бы).
Бухгалтеру, который оказывает бухгалтерские услуги таким коммерческим товариществам, нужно обязательно уделять внимание вопросу их функциональной валюты.
Если случилось так, что весь товар подобным коммерческим товариществом закупается и продаётся за доллары США, и транспортные расходы оплачиваются в долларах США, и основные денежные суммы на банковских счетах хранятся в долларах США, а единственным расходом в евро является оплата услуг эстонской обслуживающей бухгалтерской компании, то в таком случае функциональной валютой такого коммерческого товарищества является не евро, а доллары США.
А что это значит? Если функциональной валютой коммерческого товарищества являются доллары США, то и текущий бухгалтерский учёт положено вести в долларах США (см. RTJ 1.86). Годовые же бухгалтерские отчёты следует составлять и подавать в регистр в евро (RPS § 15 lg 5). Для этого бухгалтерские данные из долларов США пересчитываются в евро по правилам, изложенным в RTJ 1.91:
- все активы и все обязательства пересчитываются из долларов в евро по официальному курсу Европейского центрального банка, действовавшему по состоянию на отчётную дату;
- доходы и расходы пересчитываются в евро по курсу на дату их возникновения, а из практических соображений допускается их пересчёт по средневзвешенному курсу отчётного периода;
- разница, возникшая в результате переоценки, отражается не в отчёте о прибыли, она отражается отдельной статьёй в составе отчёта о совокупных доходах и расходах.
Думаю, нет нужды останавливаться на том факте, что на практике вместо долларов США может оказаться какая-либо иная валюта: украинские гривны, польские злотые, российские рубли и пр.
В RTJ 1.90 сказано, что какая-либо иная валюта, а не евро может оказаться функциональной валютой в крайне редких, в исключительных случаях, но опыт показывает, что в настоящее время эти крайне редкие случаи стали не столь уж редки.
Постоянное место деятельности и подоходный налог
На вопросе определения постоянного места деятельности сейчас подробно останавливаться не будем, в данный момент всего лишь хочется напомнить бухгалтерам о том, что у коммерческого товарищества, описанного в предыдущем разделе, постоянная деятельность осуществляется не в Эстонии, а в какой-то иной стране. Из этого следует, что и обязанность по уплате подоходного налога возникает в той стране, а вовсе не в Эстонии возникает. Если предприниматель, организовавший предпринимательскую деятельность таким способом, по каким-то причинам не в курсе этого обстоятельства, если специалисты бухгалтерской обслуживающей компании не имеют нужных знаний в области международного налогообложения или же ещё хуже – сами всё прекрасно знают, но предпочитают не посвящать в это своего клиента (то ли в погоне за деньгами, то ли не желая становиться объектом его отрицательных эмоций), то ведь это не меняет того обстоятельства, что налоговая служба той страны, где постоянная деятельность осуществляется, потребует уплаты подоходного налога, если, конечно, прошу прощения за выражение, «заловит» такого предпринимателя.
Но тема эта слишком обширна и велика, чтобы на ней останавливаться подробно. Сейчас задача скромнее: напомнить бухгалтерам одно простое обстоятельство – то, что коммерческое товарищество внесено в эстонский коммерческий регистр, ещё не является достаточным основанием для уверенности в том, что это коммерческое товарищество подоходный налог должно платить в Эстонии, а не в иной стране.
Подоходный налог – не единственная опасность
Если коммерческое товарищество, занимающееся такой деятельностью, которая не облагается налогом с оборота, пользуется услугами налогообязанных по налогу с оборота лиц, то, увы, ничего не поделаешь, для него все затраты включают в себя налог с оборота, содержащийся в цене услуг.
А если такое, неналогобоязанное по налогу с оборота, коммерческое товарищество, пользуется услугами иностранных лиц? То в таком случае ему обязательно нужно проявлять бдительность в отношении содержания этих услуг. И если услуга, не ровён час, окажется услугой из числа тех, которые перечислены в пятой части 10 статьи Закона о налоге с оборота, то у коммерческого товарищества сразу же возникает обязанность регистрации в качестве ограниченного налогообязанного лица (piiratud maksukohustuslane).
Почему на этом хочется остановиться? Да по той простой причине, что среди коммерческих товариществ, внесённых в эстонский коммерческий регистр, которых с Эстонией ничего не связывает, кроме оказываемых им бухгалтерских услуг, имеется достаточно большое количество предпринимателей, подвизающихся на финансовом поприще. В том числе в сфере криптовалюты. И почему-то как для предпринимателей, так и для бухгалтеров, оказывающих им услуги, очень и очень часто неприятным сюрпризом становится упомянутая обязанность регистрации в качестве ограниченного налогообязанного лица.